中美舞弊审计准则异同研究

旧　；ｊＧ　中美舞弊审计准则异同研究　口石华　（天津财经大学天津３００２２２）　摘要：墨　审一计一割虞发疆　童方＿国　其阐述的基本思想为：舞弊是一种故　家．审计制度关系到市场效率和市场　公平，本文通过比较中美舞弊审计准　则关于舞弊的定义、舞弊的诱因、舞　意行为，而非错误，是有预谋的，带有　欺骗的性质．一般会涉及到牟取正常　《审计准则第９９号——考虑财务报告　中的舞弊》，取代了１９９７年的第８２号　反舞弊准则。　我国为了适应市场经济的飞速发　展．迫切的需要加快完善审计准则的　步伐，进而满足注册会计师执业的需　要，与国际惯例趋同。主要表现在以下　几个方面：一是企业的经营环境变化　导致了巨大的审计风险．迫切需要完　善审计准则。二是随着我国经济的快　情况下无法获得的利益。审计人员不　对舞弊是否发生做出法律判断．只要　求关注导致财务报表发生重大错报的　弊审计准则产生背景、环境因素、制　定部门、审计原则以及审计师的责任　等，揭示了中关舞弊审计准则的异　同，期望对我国完善舞弊审计制度提　舞弊。　（二）舞弊诱因　篮墼　美国舞弊审计准则对舞弊诱因表　述为：动机或压力、机会、态度或合理　笑键潮：中美舞弊审计准则异同　化：我国舞弊审计准则对舞弊诱因表　述为：动机或压力、机会、借口。　动机和压力是一种外在的客观因　素．反映了舞弊行为的一种客观行为　动机；机会是舞弊行为能够发生，且可　以被掩盖而避免被发现的有利情形；　速发展，舞弊审计准则的部分条款已　经不能满足行业的需求，需要加以修　改。三是国际舞弊审计准则做了改进．　一、中美舞弊的定义及诱因　（一）舞弊的定义　我国需要借鉴国际审计准则的优点，　与之趋同，便于国际交流。更好地发展　我国经济。四是会计准则的制定进程　加快，审计准则也要相应跟进。审计准　则只有与会计准则相匹配才能更好地　发挥其作用，提高审计的效率。因此，　２００７年我国发布了《独立审计准则第　１１４１号——财务报表审计中对舞弊　的考虑》。　（二）环境因素　美国审计准则第９９号公报（ＳＡＳ　Ｎｏ．９９）对舞弊的定义是：“舞弊是一个　宽泛的法律概念，审计人员不对舞弊　是否发生做出法律判断。相反，审计师　应关注导致财务报表重大错报的行　为。区分舞弊和错误最重要的因素是　导致财务报表错报的行为是有意的还　态度或合理化是被审计单位（指管理　层和员工）持有一种被歪曲了的道德　观，使得违背诚信原则的行为有正当　的理由而免于承担责任；借口是指行　为者违背诚信原则、道德等为自己的　行为找不承担责任的理由。　通过分析可知，中美舞弊审计准　是无意的。舞弊是导致审计主体财务　报表出现重大错报的故意行为。”　我国《独立审计准则第１１４１　则关于舞弊的诱因分析均采用了“舞　弊三角理论”．前两个因素基本上不存　美国属于发达的资本主义国家，　政治、经济、法律体制等相对健全。而　我国属于发展中的社会主义国家．政　号——财务报表审计中对舞弊的考　虑》对舞弊定义为：“财务报表的错报　可能由于舞弊或错误导致。舞弊和错　误的区别在于．导致财务报表发生错　报的行为是故意行为还是非故意行　在差别，都反映了舞弊产生的客观环　境。第三个因素只是表述不同，但均反　映了舞弊者主观上认为舞弊行为是合　理的、可原谅的，使违背诚信原则的行　为自我合理化。　二、中美舞弊审计准则的产生背　景、环境因素及制定部门　（一）产生背景　治、经济、法律体制等相对落后，两种　截然不同的国情决定了中美舞弊审计　准则产生于两种完全不同的环境下。　第一，经济因素在审计准则的制　定中发挥着最为重要的作用，它不仅　可以直接影响审计准则的制定与发　展，而且可以间接对其施加影响。在美　为。舞弊是指被审计单位的管理层、治　理层、员工或第三方使用欺骗手段获　取不当或非法利益的故意行为。舞弊　是一个宽泛的法律概念，但准则并不　要求注册会计师对舞弊是否已经发生　做出法律意义上的判定，只要求关注　美国在２００１年、２００２年相继发　生了世通、安然等舞弊案件，加之财务　国，资本主义高度发达，各项制度也较　为完善，私有化比重很大，因此审计准　则的目标更加强调满足多元化的私人　投资者的需求：我国正处于社会主义　初级阶段．公有化的程度较高，因此审　导致财务报表发生重大错报的舞弊。”　经比较发现，虽然中美审计准则　报表舞弊的经济后果进一步扩大，为　了恢复公众对会计师职业的信心．美　国注册会计师协会（ＡＩＣＰＡ）颁布了　的表述略有不同，但是本质基本一致。　３６《中文核心期刊要目总览》会计类核心期刊　避旧　。’　计准则更加强调维护国家、公众利益。　客户的信任和对于以往和该客户合作　人员职业素质高一些．而且美国的审　美国要比我国更加重视对个人投资者　经验的依赖．以怀疑的态度完成整个　计界面临着比我国更大的社会公众压　的保护，相反，我国则更加重视国家财　审计过程。　力。我国在独立准则第１１４１号中虽然　产流失、税收损失及对广大人民群众　我国舞弊审计准则规定注册会计　提高了注册会计师关于舞弊审计的责　产生的不利影响。　师应当在整个审计过程中以职业怀疑　任，但是它又强调了审计的固有限制，　第二，公众的法律意识强弱。美国　态度计划和实施审计工作．充分考虑由　注册会计师既不可能也没有必要将审　的法制比较健全，公众的法律意识比　于舞弊导致财务报表发生重大错报的　计风险降低至零。即使按照审计准则　较强；我国法律制度尚需完善，公众法　可能性．而不应依赖以往审计中对管理　的规定恰当地计划和实施审计工作，　律意识薄弱．因此我国舞弊审计准则　层、治理层诚信形成的判断。我国的职　注册会计师也不能对财务报表不存在　执行的阻力更大。　业怀疑虽然强调了注册会计师的责任，　重大错报获取绝对保证。事实上，这种　第三，中美文化差异。在美国，人　但是也强调了注册会计师不是鉴定文　情况是与我国的具体国情相一致的．　们崇尚的是自由主义。因此舞弊审计　件记录真伪的专家，审计工作通常不涉　我国的会计制度审计制度尚需完善．　准则的制定也体现了其灵活性与指导　及鉴定文件记录的真伪．即强调了审计　审计人员的素质有待提高，而且我国　性，相应的强制性条款也较少一些。而　的固有局限，只有存在相反理由的情况　处于改革快速发展的关键时期，舞弊　我国在舞弊审计准则的制定中加入了　下才认为文件记录不是真品。　不可避免，审计风险较高。　更多的强制性规定条款。　（二）风险导向审计原则　五、结论　（三）制定部门　风险导向审计的核心是对财务报　随着社会经济的不断发展，公众　美国审计行业一直都是采用的行　表重大错报风险的识别、评估和应对。　对审计师的期望越来越高，我国舞弊　业自律模式，审计准则，包括舞弊审计　注册会计师以审计风险模型为基础进　审计准则不断借鉴美国审计准则与国　准则一直都由美国注册会计师协会　行的审计，称为风险导向审计方法。　际审计准则的优点，在指导注册会计　（ＡＩＣＰＡ）制定并颁布。但是，由于在安　最初的审计风险模型表述为：审　师审计工作中发挥了巨大的作用，但　然和世通等案件中．审计人员未能及　计风险（ＡＲ）：固有风险（ＩＲ）Ｘ控制风　是准则中也存在一些不如人意的地　时发现财务报表重大错报风险，社会　险（ｃＲ）Ｘ检查风险（ＤＲ）；现代风险导　方，例如，它并没有明确规定注册会计　公众对注册会计师也产生了一定程度　向审计风险模型表述为：审计风险　师严格按照舞弊审计准则执行审计业　的怀疑，特别是《萨班斯法案》实施后，　（ＡＲ）：重大错报风险（ＭＲ）ｘ检查风险　务就能完全免于责任，这就使得注册　美国审计准则的制定不再是完全的行　（ＤＲ）。审计风险模型的出现，从理论　会计师陷入了一种迷茫的境地。我国　业自律模式，而是以政府监督下的独　上既解决了注册会计师以制度为基础　最新舞弊审计准则对注册会计师的专　立监管为主的模式。这表明美国注册　采用抽样审计的随意性，又解决了审　业水平和技能提出了更高的要求，使　会计师协会（ＡＩＣＰＡ）逐步失去了审计　计资源的分配问题．要求注册会计师　得注册会计师不仅应该具备会计、审　准则的制定权。　将审计资源分配到最容易导致财务报　计、财务管理、各种相关法律。而且必　我国的审计准则（包括舞弊审计　表出现重大错误的领域。　须能够综合运用管理学、金融学、信息　准则）是由我国注册会计师协会制定　美国舞弊审计准则对风险的重视　技术等综合分析审计过程中遇到的各　并由财政部颁布的。因此我国的审计　程度更大一些，关于审计风险的介绍更　类情况，与之相对应，我国注册会计师　准则更具权威性和约束力。但是由于　详细，而我国财务报表审计中对舞弊的　素质仍有待提高，因此在一定程度上　需财政部审批，在内容上增加修改程　考虑对风险的重视程度更少一些，介绍　产生了矛盾，影响了审计效率甚至效　序较多，耗时较长，在操作性和动态更　的不如美国审计准则完全。但是，这并　果　Ｚ　新方面较差。　不表明我国对舞弊的风险没有清醒的　三、中美舞弊审计原则　认识．而是因为各个国家的国情不同．　（一）职业怀疑原则　制定准则必须依据国情而定。　职业怀疑。是指注册会计师执行　四、中美审计师责任　参考文献：　审计业务的一种态度，包括采用质疑　注册会计师的法律责任的认定一　１．刘灿．中外舞弊审计准则的比较研究　的思维方式，对可能表明由于错误或　般分为违约、过失和欺诈，可能被追究　［Ｄ］，北京：中国政法大学，２００７．　２．２０１１年度注册会计师全国统一考试辅　舞弊导致错报的迹象保持警觉，以及　行政责任、民事责任和刑事责任。　导教材（审计）［Ｍ］，北京：经济科学出版社，　对审计证据进行审慎评价。　美国的审计准则没有刻意的强调　２０１１．３．　美国舞弊审计准则中的职业怀疑　审计的固有限制，这是因为美国的会　３．叶萍，李若山．对我国舞弊审计帝】度的　态度是指要求审计人员克服自身对于　计与审计准则相对成熟，会计与审计　思考Ｕ］，中国审计，２００４，（３）．　Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　２０１２・０２・０３期　３７